Erweiterte Grundstückskürzung

Disclaimer: Dieser Beitrag dient ausschließlich der allgemeinen Information und ersetzt keine individuelle steuerliche Beratung. Ob bei einem konkreten Immobiliengeschäft ein gewerblicher Grundstückshandel vorliegt, hängt von den Umständen des Einzelfalls ab. Vor dem Erwerb, der Bebauung, Aufteilung oder Veräußerung von Grundstücken sollte daher eine steuerliche Prüfung erfolgen.

Was ist die erweiterte Grundstückskürzung?

Kapitalgesellschaften und andere gewerblich tätige Unternehmen unterliegen grundsätzlich mit ihren gesamten gewerblichen Einkünften der Gewerbesteuer. Das gilt auch für eine GmbH, die ausschließlich Immobilien hält und vermietet, denn eine GmbH gilt bereits aufgrund ihrer Rechtsform als Gewerbebetrieb. Damit unterliegt die GmbH neben der Körperschaftsteuer auch der Gewerbesteuer, was zu einer durchschnittlichen Steuerbelastung von ca. 30% führt.

Für reine Grundstücksunternehmen sieht § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG jedoch eine besondere Entlastung vor: Auf Antrag kann der Teil des Gewerbeertrags gekürzt werden, der auf die Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes entfällt. Im Ergebnis kann dadurch eine "Entlastung" der Gewerbesteuer erreicht werden.

Die erweiterte Grundstückskürzung ist damit keine allgemeine Steuerbefreiung für Immobilienunternehmen. Sie ist vielmehr eine streng an bestimmte Voraussetzungen geknüpfte gewerbesteuerliche Kürzung.

Voraussetzungen im Überblick

Die erweiterte Grundstückskürzung setzt grundsätzlich voraus, dass das Unternehmen während des gesamten Erhebungszeitraums ausschließlich oder nahezu ausschließlich begünstigte Tätigkeiten ausübt.

Begünstigt sind insbesondere:

• die Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes,

• die Verwaltung eigenen Kapitalvermögens,

• die Betreuung von Wohnungsbauten sowie

• unter bestimmten Voraussetzungen die Errichtung und Veräußerung von Einfamilienhäusern, Zweifamilienhäusern oder Eigentumswohnungen.

  
  

Die Haupttätigkeit muss jedoch weiterhin in der Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes bestehen. Tätigkeiten, die über die gesetzlich erlaubten Nebentätigkeiten hinausgehen, können zum vollständigen Verlust der Kürzung führen.

Besonders wichtig ist außerdem, dass es sich um eigenen Grundbesitz handeln muss. Die Verwaltung fremder Immobilien, beispielsweise im Rahmen einer gewerblichen Hausverwaltung für Dritte, ist grundsätzlich nicht von der erweiterten Grundstückskürzung begünstigt.

Damit scheidet häufig auch die Tätigkeit als Kurzzeitvermieter für die Inanspruchnahme der erweiterten Grundstückskürzung aus, da es sich bei der Tätigkeit nicht um die reine Verwaltung und Nutzung eigenen Grundvermögens handelt. Eine detaillierte Prüfung ist stets zu empfehlen.

Welche Einnahmen sind begünstigt?

Typische begünstigte Einnahmen sind:

• Mieten aus der langfristigen Vermietung eigener Wohnungen,

• Pachtzahlungen für eigene Gewerbeimmobilien,

• Erträge aus der Vermietung eigener Büro- oder Lagergebäude,

• Mietzahlungen aus der Überlassung von Grundstücken und Gebäuden.

  
  

Entscheidend ist nicht allein die Bezeichnung im Mietvertrag. Maßgeblich ist vielmehr, welche Wirtschaftsgüter tatsächlich überlassen werden und welche Tätigkeit das Unternehmen wirtschaftlich ausübt.

Die Vermietung einer Immobilie kann beispielsweise problematisch werden, wenn zusätzlich umfangreiche Dienstleistungen, Betriebsvorrichtungen oder andere nicht begünstigte Leistungen angeboten werden. Die umsatzsteuerliche und gewerbesteuerliche Beurteilung sollte deshalb getrennt voneinander vorgenommen werden.

Schädliche Tätigkeiten

Die erweiterte Grundstückskürzung kann insbesondere durch folgende Tätigkeiten gefährdet werden:

Gewerblicher Grundstückshandel

Eine der größten Gefahren ist der gewerbliche Grundstückshandel. Werden Immobilien planmäßig erworben, entwickelt, aufgeteilt und wieder veräußert, kann die Gesellschaft ihre Eigenschaft als reines Grundstücksunternehmen verlieren.

Auch bei wenigen Verkäufen können besondere Umstände auf eine gewerbliche Handelstätigkeit hindeuten. Der BFH hat die Abgrenzung zwischen Vermögensverwaltung und gewerblichem Grundstückshandel wiederholt hervorgehoben.

Für eine detaillierte Beschreibung des gewerblichen Grundstückshandels verweisen wir auf unseren gleichnamigen Beitrag.

Verwaltung fremder Immobilien

Die Verwaltung fremder Grundstücke ist grundsätzlich keine Verwaltung eigenen Grundbesitzes. Eine Immobilien-GmbH sollte daher genau darauf achten, keine klassischen Hausverwaltungsleistungen für Dritte in derselben Gesellschaft zu erbringen.

Soll zusätzlich eine Hausverwaltung betrieben werden, kann eine organisatorische und rechtliche Trennung sinnvoll sein. Ob eine solche Trennung steuerlich anerkannt wird, hängt allerdings von der konkreten Struktur und der tatsächlichen Durchführung ab.

Überlassung an den Gesellschafter

Besondere Vorsicht ist geboten, wenn die Immobilie ganz oder teilweise dem Gewerbebetrieb eines Gesellschafters oder einer ihm nahestehenden Gesellschaft dient. In diesen Fällen kann die erweiterte Grundstückskürzung ausgeschlossen sein.

Das betrifft beispielsweise eine Immobilien-GmbH, die ein Betriebsgrundstück an eine Schwester- oder Tochtergesellschaft vermietet, wenn die Nutzung eng mit deren eigenem Gewerbebetrieb verbunden ist. Die Vertragsbeziehungen müssen daher nicht nur zivilrechtlich wirksam, sondern auch gewerbesteuerlich sorgfältig geprüft werden.

Zusätzliche Dienstleistungen

Nicht jede Nebentätigkeit ist automatisch schädlich. Das Gesetz lässt bestimmte Tätigkeiten ausdrücklich zu. Dennoch können zusätzliche Leistungen – etwa umfangreiche kaufmännische, technische oder infrastrukturelle Dienstleistungen – zu einer schädlichen Tätigkeit führen, wenn sie über die unschädliche Grundstücksüberlassung hinausgehen.

In der Praxis sollte daher geprüft werden:

• Wer erbringt die Nebenleistungen?

• Wer trägt das wirtschaftliche Risiko?

• Sind die Leistungen im Mietvertrag enthalten?

• Werden sie gesondert vergütet?

• Haben sie gegenüber der Grundstücksvermietung ein eigenständiges wirtschaftliches Gewicht?

Aktuelle Besonderheit - Solaranlagen

In der Praxis beschränkt sich die Grundstücksverwaltung jedoch häufig nicht auf die reine Vermietung. Auf Gebäuden befinden sich etwa Photovoltaikanlagen, Mieter beziehen Strom oder nutzen Ladestationen. Bei Gewerbeimmobilien werden außerdem häufig technische Anlagen und Betriebsvorrichtungen mitvermietet. Für diese Tätigkeiten gelten besondere Grenzen.

Stromlieferungen und Solaranlagen

Strom aus einer Photovoltaikanlage kann grundsätzlich an die Mieter des eigenen Grundbesitzes geliefert werden, ohne dass die erweiterte Grundstückskürzung automatisch verloren geht. Die Einnahmen aus begünstigten Stromlieferungen dürfen jedoch regelmäßig höchstens 20% der Einnahmen aus der Gebrauchsüberlassung des eigenen Grundbesitzes betragen.

Beispiel: Bei 500.000 Euro Mieteinnahmen liegt die 20-%-Grenze grundsätzlich bei 100.000 Euro.

Entscheidend ist die konkrete Ausgestaltung:

• Wer ist Eigentümer und Betreiber der Photovoltaikanlage?

• An wen wird der Strom geliefert?

• Wie wird der Strom abgerechnet?

• Werden auch externe Dritte oder öffentliche Ladestationen versorgt?

• Werden die Einnahmen getrennt erfasst?

  
  

Die bloße Vermietung einer Dachfläche an einen externen Betreiber ist anders zu beurteilen als der eigene Betrieb einer Photovoltaikanlage. Betreiberstellung, Eigentum und Abrechnung sollten deshalb eindeutig dokumentiert werden.

Die 5-%-Grenze

Für bestimmte sonstige Einnahmen aus unmittelbaren Vertragsbeziehungen mit den Mietern gilt grundsätzlich eine weitere Grenze von 5% der Einnahmen aus der Gebrauchsüberlassung des eigenen Grundbesitzes.

Diese Regelung kann beispielsweise bei zusätzlichen Leistungen oder der Mitüberlassung einzelner technischer Einrichtungen relevant werden. Sie ist jedoch kein allgemeiner Freibrief für jede zusätzliche gewerbliche Tätigkeit. Die Leistungen müssen in engem Zusammenhang mit der Grundstücksvermietung stehen und dürfen kein eigenständiges Gewerbe darstellen.

Die 20-%-Grenze für begünstigte Stromlieferungen und die 5-%-Grenze für sonstige Einnahmen sind getrennt zu prüfen.

Betriebsvorrichtungen

Betriebsvorrichtungen sind technische Anlagen, die unmittelbar der Ausübung des Betriebs des Mieters dienen. Dazu können beispielsweise gehören:

• Hebebühnen in einer Werkstatt,

• Portalwaschanlagen,

• spezielle Produktions- oder Kühlanlagen,

• besondere technische Einrichtungen eines Gewerbebetriebs.

  
  

Solche Vorrichtungen gehören grundsätzlich nicht zum Grundvermögen. Ihre Mitvermietung kann daher die erweiterte Grundstückskürzung gefährden. Der BFH hat dies unter anderem für ein Autohaus mit mitvermieteten Betriebsvorrichtungen bestätigt. Siehe dazu das BFH-Urteil vom 11. April 2019, III R 6/18 "Im Wesentlichen inhaltsgleich mit BFH-Urteil vom 11.04.2019 III R 36/15 - Keine erweiterte Kürzung des Gewerbeertrags einer grundbesitzverwaltenden Kapitalgesellschaft bei Mitverpachtung von Betriebsvorrichtungen" Link: bundesfinanzhof

Eine Ausnahme kann bestehen, wenn die Mitvermietung unter die gesetzliche 5-%-Grenze fällt oder die Vorrichtung für eine wirtschaftlich sinnvolle Grundstücksverwaltung zwingend erforderlich ist. Die bloße Zweckmäßigkeit oder eine geringe wirtschaftliche Bedeutung reicht allerdings nicht automatisch aus.

Alles-oder-nichts-Prinzip

Die erweiterte Grundstückskürzung folgt grundsätzlich dem Alles-oder-nichts-Prinzip. Wird eine schädliche Tätigkeit ausgeübt oder eine relevante Grenze überschritten, kann die Kürzung für den gesamten Gewerbeertrag entfallen – nicht nur für die zusätzlichen Einnahmen.

Grundstücksunternehmen sollten deshalb Stromlieferungen, Nebenleistungen und die Mitvermietung technischer Einrichtungen laufend überwachen. Die Einnahmen sollten getrennt erfasst und die zugrunde liegenden Verträge regelmäßig überprüft werden.

Praktische Empfehlungen

Zur Vermeidung steuerlicher Risiken sollten Grundstücksunternehmen insbesondere:

• Eigentums- und Betreiberverhältnisse bei Solaranlagen klar dokumentieren,

• Stromlieferungen und sonstige Nebeneinnahmen getrennt buchen,

• die 20-%- und 5-%-Grenzen jährlich überwachen,

• Betriebsvorrichtungen in den Mietverträgen ausdrücklich identifizieren,

• die technische Ausstattung von Gewerbeimmobilien steuerlich prüfen lassen,

• vor neuen Miet-, Liefer- oder Betreiberverträgen die Auswirkungen auf die erweiterte Grundstückskürzung beurteilen,

• bei umfangreichen Zusatzleistungen eine organisatorische oder vertragliche Trennung prüfen.

  
  

Dabei kommt es nicht entscheidend auf die Bezeichnung des Unternehmens an. Maßgeblich ist vielmehr, welche Tätigkeiten tatsächlich ausgeübt werden und ob die gesetzlichen Voraussetzungen während des gesamten Erhebungszeitraums erfüllt sind.

Zeitliche Anforderungen

Die Voraussetzungen müssen grundsätzlich während des gesamten Erhebungszeitraums erfüllt sein. Die erweiterte Grundstückskürzung kann daher nicht ohne Weiteres nur für einzelne Monate eines Jahres beansprucht werden.

Der BFH hat die strengen zeitlichen Anforderungen erneut bestätigt. Beginnt ein Unternehmen erst im Laufe des Jahres mit der Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes, kann die Kürzung für dieses Jahr vollständig ausgeschlossen sein. Eine zeitanteilige Kürzung ist grundsätzlich nicht möglich.

Das ist insbesondere bei neu gegründeten Immobilien-GmbHs von Bedeutung. Der Zeitpunkt der Gründung, des Grundstückserwerbs, der Besitzübergabe, des Beginns der Vermietung und der Aufnahme weiterer Tätigkeiten sollte aufeinander abgestimmt werden.

Die Kürzung betrifft allerdings ausschließlich die Gewerbesteuer. Eine mögliche Einkommensteuer oder Körperschaftsteuer wird dadurch nicht beseitigt.

Kleines Berechnungsbeispiel

Ein Grundstücksunternehmen erzielt pro Jahr einen steuerlichen Gewerbeertrag von 100.000 Euro. Es wird unterstellt, dass dieser vollständig aus der Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes stammt.

Für die Gewerbesteuer wird ein Hebesatz von 400% angenommen. Der Körperschaftsteuersatz beträgt 15%. Der Solidaritätszuschlag wird zur Vereinfachung nicht berücksichtigt.

Berechnung pro Jahr	Mit erweiterter Kürzung	Ohne erweiterte Kürzung
Gewinn beziehungsweise Gewerbeertrag	100.000 Euro	100.000 Euro
Körperschaftsteuer: 15%	15.000 Euro	15.000 Euro
Erweiterte Grundstückskürzung	−100.000 Euro	keine
Gewerbesteuer	0 Euro	14.000 Euro
Gesamtsteuer aus Körperschaft- und Gewerbesteuer	15.000 Euro	29.000 Euro

Die Gewerbesteuer berechnet sich vereinfacht aus dem Gewerbeertrag, der Gewerbesteuermesszahl von 3,5% und dem kommunalen Hebesatz.

Betrachtung über fünf Jahre

Bei gleichbleibenden Gewinnen und unveränderten Rahmenbedingungen ergibt sich folgende Belastung:

Zeitraum fünf Jahre	Mit erweiterter Kürzung	Ohne erweiterte Kürzung
Körperschaftsteuer	75.000 Euro	75.000 Euro
Gewerbesteuer	0 Euro	70.000 Euro
Gesamtsteuer	75.000 Euro	145.000 Euro

In diesem vereinfachten Beispiel führt die erweiterte Grundstückskürzung damit über fünf Jahre zu einer Gewerbesteuerersparnis von 70.000 Euro. Die Körperschaftsteuer fällt in beiden Varianten an und wird durch die Kürzung nicht reduziert.

Dieser zusätzliche Betrag von 70.000 Euro kann, unter der Voraussetzung, dass dieser nicht an den zuletzt beteiligten Anteilseigner ausgeschüttet wird, für weitere Investitionen genutzt werden und ermöglicht dadurch einen langfristigen Vermögensaufbau.

Geplante Senkung der Körperschaftsteuer

Zusätzlich wird die Immobilien- beziehungsweise Grundstücksverwaltung für Kapitalgesellschaften durch die bereits gesetzlich vorgesehene schrittweise Senkung der Körperschaftsteuer attraktiver. Der Körperschaftsteuersatz soll nicht lediglich geplant, sondern nach der geltenden gesetzlichen Regelung ab dem Veranlagungszeitraum 2028 jährlich um einen Prozentpunkt sinken:

• 2027: 15%,

• 2028: 14%,

• 2029: 13%,

• 2030: 12%,

• 2031: 11%,

• ab 2032: 10%.

  
  

Bei einem gleichbleibenden Gewinn von 100.000 Euro würde die Körperschaftsteuer ab 2032 somit nur noch 10.000 Euro pro Jahr betragen. Zusammen mit der erweiterten Grundstückskürzung, durch die im Beispiel keine Gewerbesteuer anfällt, würde sich die laufende Steuerbelastung der GmbH auf die Körperschaftsteuer zuzüglich Solidaritätszuschlag beschränken.

Die geplante Absenkung macht das Modell insbesondere dann attraktiver, wenn die Gewinne langfristig in der Gesellschaft verbleiben und für Tilgungen, Sanierungen oder den Erwerb weiterer Immobilien verwendet werden. Bei einer späteren Ausschüttung an die Gesellschafter kann jedoch eine zusätzliche Besteuerung auf Gesellschafterebene entstehen.

Fazit

Die erweiterte Grundstückskürzung kann für eine langfristig vermietende Immobilien-GmbH einen erheblichen gewerbesteuerlichen Vorteil bieten. Voraussetzung ist jedoch, dass die Gesellschaft im Wesentlichen ausschließlich eigenen Grundbesitz verwaltet und nutzt und keine schädlichen Nebentätigkeiten ausübt.

Die Kombination mit einer Immobilien-GmbH kann insbesondere bei langfristigem Vermögensaufbau und geplanter Reinvestition sinnvoll sein. Sie ist aber kein pauschales Steuersparmodell: Gewerbesteuerliche Kürzung, Körperschaftsteuer, Ausschüttungsbesteuerung, Grunderwerbsteuer, Betriebsaufspaltung und die Gefahr eines gewerblichen Grundstückshandels müssen gemeinsam betrachtet werden.

Eine belastbare Struktur sollte daher vor dem Erwerb der Immobilie entwickelt und nicht erst im Rahmen der späteren Steuererklärung überprüft werden.

Melden Sie sich gerne bei uns um in einem kostenlosen Erstgespräch Ihre Situation prüfen zu lassen.